En la Reforma del Código Fiscal de la Federación publicada en el DOF el 12 de noviembre de 2021, para entrar en vigor el 1 de enero de 2022, se introduce una nueva atribución para el Servicio de Administración Tributaria en el artículo 33, inciso j), que consiste en implementar programas para promover la certidumbre tributaria y prevenir controversias en materia fiscal mediante el Cumplimiento Cooperativo, voluntario y oportuno de las disposiciones fiscales, con la finalidad de que los contribuyentes se beneficien de estos programas, sin considerar que las autoridades han iniciado facultades de comprobación.

De lo anterior, surge la interrogante de conocer ¿Qué es el Cumplimiento Cooperativo?, La OCDE refiere que el Cumplimiento Cooperativo (Co-operative Compliance) denota la cooperación con el propósito de garantizar el cumplimiento, es decir, que son implementados con la finalidad de que el contribuyente pague los débitos tributarios en el debido momento.[1]

En los trabajos del Centro Interamericano de Administraciones Tributarias (CIAT) menciona que “una iniciativa de “cumplimiento cooperativo” es aquella que surge del relacionamiento entre la administración tributaria y el contribuyente, y a través de la cual se busca alcanzar mejoras significativas en el nivel de transparencia mutua y consecuentemente en el nivel de cumplimiento voluntario, teniendo como objetivo el reducir los costos de cumplimiento y/o de administración, y en lo posible prevenir controversias en la relación jurídico – tributaria”.[2]

Adicionalmente, algunos especialistas lo describen como la relación entre los contribuyentes y la Administración Tributaria, que está basada en la transparencia, la confianza mutua y las actuaciones preventivas y de asistencia y colaboración.[3]

De acuerdo con los Documentos de Trabajo de la CIAT, fue clasificado el Cumplimiento Cooperativo en varias categorías como son: Foro; Comunicación personalizada; Actuaciones de la

Administración tributaria basadas en nivel de riesgo o transparencia de los contribuyentes, para su elegibilidad o bien negociación y firma de acuerdos; Canales de consulta; Capacitación; Servicios en general, orientados a fomentar la relación; y otras iniciativas.

En el caso de nuestro país, las iniciativas que destacan en la normatividad fiscal sobre el Cumplimiento Cooperativo conforme a este estudio son las siguientes:

Es importante mencionar, que en el ámbito aduanero el Cumplimiento Cooperativo se encuentra regulado desde hace varios años en el contexto nacional e internacional, y representan una alternativa que deben de aprovechar los representantes del despacho, importadores o exportadores para minimizar el impacto de los riesgos legales y operativos que surgen con motivo de las operaciones de comercio exterior, siempre y cuando cumplan las obligaciones y demás requisitos que establece la normatividad aduanera.

1. Convenio de Kioto Revisado

El “Convenio Internacional para la Simplificación y Armonización de los Regímenes Aduaneros” de 1999, conocido como el Convenio de Kioto Revisado “CKR” emitido la Organización Mundial de Aduanas, contempla en la norma transitoria 3.32 un procedimiento único para los “regímenes especiales para personas autorizadas” la cual establece un tratamiento diferenciado en el despacho de mercancía para quienes cumplan los criterios establecidos y tengan buen antecedente o registro limpio por las autoridades aduaneras debido que representan un menor riesgo en las operaciones.

2. Acuerdo sobre Facilitación del Comercio.[4]

Este convenio internacional concentra diversos temas relevantes en materia de facilitación aduanera y de comercio exterior, incluso algunos de ellos previstos en los tratados internacionales en materia comercial, entre ellos, el de garantizar y promover la implementación de esquemas de cumplimiento evitando la imposición de sanciones aduanera, tal como lo señala el artículo 12 denominado “Cooperación Aduanera” de la siguiente forma: 1.1 Los Miembros coinciden en la importancia de asegurar que los comerciantes sean conscientes de sus obligaciones en materia de cumplimiento, de alentar el cumplimiento voluntario para que los importadores puedan rectificar su actuación sin ninguna sanción en circunstancias adecuadas y de aplicar medidas en materia de cumplimiento con objeto de iniciar medidas más rigurosas respecto de los comerciantes que no cumplan”.

Adicionalmente, continuando con las medidas de facilitación para los operadores autorizados, el artículo 7 de este instrumento internacional menciona que las partes establecerán en la normatividad procedimientos generales de facilitación de las operaciones de importación, exportación o tránsito a quienes reúnan determinados requisitos relacionados con el cumplimiento o riesgo de incumplimiento para ser considerados como “Operadores Autorizados”, algunas de las condicionantes son: a) tener historial adecuado de cumplimiento de la legislación, b) implementar un sistema de gestión de los registros que permita los controles internos necesarios; c) contar con solvencia financiera, incluida, cuando proceda, la prestación de una fianza o garantía suficiente; d) cuidar la seguridad de la cadena de suministro, etc.

3. Ley Aduanera y Reglas Generales de Comercio Exterior.

A. Registro de Despacho de Mercancías

Un antecedente relevante sobre el Cumplimiento Cooperativo previsto en la legislación aduanera nacional fue el “Registro de Despacho de Mercancías de la Industria”, conocido como “Revisión en Origen”, el cual tuvo su aparición en el artículo 72 de la Ley Aduanera publicado en el Diario Oficial de la Federación el 26 de julio de 1993.

Posteriormente, a la publicación de la Ley Aduanera del 15 de diciembre de 1995, este esquema se denomina como el “Registro de Despacho de Mercancías”, que permite ser aplicado por las empresas importadoras y otorga grandes beneficios a los importadores en materia de exclusión de sanciones aduaneras derivadas de facultades de comprobación de las autoridades.[5]

No obstante, ha tenido poco éxito debido a que algunos operadores del comercio exterior consideran que elimina la responsabilidad solidaria del agente aduanal quedando sin protección, y por lo tanto, son los responsables directos de las operaciones, incluyendo las sanciones aduaneras que se impongan.

B. Certificación de IVA e IEPS

En la Reforma Fiscal publicada en el DOF el 11 de diciembre de 2013 fueron modificadas la Ley del Impuesto al Valor Agregado y la Ley del Impuesto Especial Sobre Producción y Servicios para gravar a partir del 1 de enero de 2015 el régimen de importación temporal para elaboración, transformación o reparación en programas de maquila o de exportación, y demás regímenes suspensivos de impuestos de importación.

En este sentido, fue creado un esquema de certificación, conocido como la Certificación de IVA e IEPS, que permite a las empresas IMMEX o empresa podrán obtener el registro en los rubros A, AA y AAA, y en todos ellos tendrán los beneficios fiscales de aplicar el 100% del crédito fiscal del IVA y/o IEPS. Además, tiene otros beneficios que ofrece el programa como son los administrativos y operativos que quedarán limitados según el tipo de actividades que realicen.

C. Operador Económico Autorizado

El Operador Económico Autorizado, por su acrónimo OEA, es unaparte involucrada en el movimiento internacional de mercancías cualquiera que sea su función, que ha asumido o en nombre de una Administración de Aduanas nacional y que cumple con las normas de la OMA o normas equivalentes de seguridad de la cadena logística. Los OEA pueden ser fabricantes, importadores, exportadores, agentes aduaneros, transportistas, agentes de grupaje de carga, intermediarios, operadores de puertos, aeropuertos o terminales, operadores de transporte integrado, operadores de almacenes, distribuidores o transitarios.[6]

Esta certificación tiene su antecedente el 30 de diciembre de 2002 con la figura del “Registro de Empresa Certificada” que autorizaba el SAT, esquema incorporado en la Ley Aduanera, que otorgó mayores facilidades administrativas, legales y operativas a las empresas importadoras y exportadoras en el despacho aduanero de las mercancías, teniendo por objetivos aumentar la competitividad en el contexto internacional.

Posteriormente, el esquema cambió extraoficialmente la denominación por la de “Nuevo de Esquema de Empresas Certificadas”, por sus siglas “NEEC”, la cual mantuvo el procedimiento de la solicitud para la obtención del registro, las obligaciones que deben cumplirse, así como las facilidades administrativas para los actores del comercio exterior.

En la actualidad, el registro es conocido como el Operador Económico Autorizado bajo el esquema de certificación de empresas, los cuales se encuentran alineados al Marco de Estándares para Asegurar y Facilitar el Comercio (SAFE) de la Organización Mundial de Aduanas. En este sentido, las modalidades contempladas son: [7]

Los actores del comercio exterior interesados en obtener el registro ante el SAT en alguna de las modalidades señaladas obtendrán diversos beneficios en materia administrativa, legal y operativa siempre que cumplan con los estándares mínimos de seguridad y demás obligaciones establecidas en la Ley Aduanera y las Reglas Generales de Comercio Exterior vigentes

D. Socio Comercial Certificado

El Socio Comercial Certificado, es una autorización especial voluntaria emitida por el Servicio de Administración Tributaria dirigida para aquellos actores del comercio exterior que participan en la seguridad de la cadena de suministro, como son el auto transportista terrestre, agente aduanal, entro otros, siempre y cuando cumplan con los requisitos que se establezcan e implementen y mantengan los estándares mínimos necesarios en materia de seguridad.

Aun cuando en nuestro país haya sido regulado con un nombre distinto, es una certificación relacionada con la certificación aduanera OEA relacionada es un esquema compatible a nivel internacional con la autorización del Operador Económico Autorizado procedente del marco normativo SAFE (Marco de Estándares para Asegurar y Facilitar el Comercio) emitido por la Organización Mundial de Aduanas, el cual tiene como finalidad principal crear normas que garanticen la seguridad y facilitación de la cadena logística a nivel mundial para promover la seguridad y previsibilidad, fortalecer la cooperación entre las aduanas y las empresas, además de buscar otros objetivos.

Oficialmente, el 25 de junio de 2018 se adiciona en el artículo 100-A de la Ley Aduanera la posibilidad para que las personas físicas o morales que intervienen en la cadena logística como prestadores de servicios para la entrada y salida de mercancías del territorio nacional tengan la posibilidad de inscribirse en el registro de empresas certificadas siempre que cumplan con los requisitos y los demás que establezca el Servicio de Administración Tributaria mediante reglas de carácter general.

El Socio Comercial Certificado, se encuentra homologado al esquema de certificación de empresas, y las modalidades contempladas son:

Los operadores del comercio exterior interesados en obtener el registro en alguna de las modalidades señaladas obtendrán diversos beneficios en materia administrativa, legal y operativa siempre que cumplan con los estándares mínimos de seguridad y demás obligaciones establecidas en la Ley Aduanera y las Reglas Generales de Comercio Exterior vigentes.

E. Consultas en Materia Aduanera

a) Consultas de personas físicas y morales

En materia de consultas, los importadores y exportadores tienen la posibilidad de presentar consultas a las autoridades aduaneras sobre temas relacionados con la legislación aduanera, siempre y cuando se trate situaciones reales y concretas, mismas que deberán resolverse en un plazo de 3 meses.[8]

b) Consultas de organizaciones que agrupan contribuyentes

También, las asociaciones patronales; los sindicatos obreros; las cámaras de comercio e industria; las agrupaciones agrícolas, ganaderas, pesqueras o silvícolas; colegios de profesionales, así como los organismos que los agrupen; las asociaciones civiles que de conformidad con sus estatutos tengan el mismo objeto social que las cámaras y confederaciones empresariales en los términos de la Ley del ISR, de igual manera, tienen la factibilidad de formular consultas ante la Administración Central de Normatividad Aduanera de la Administración General de Aduanas sobre situaciones concretas en materia aduanera que afecten a la generalidad de sus miembros o asociados, misma que deberá resolverse en un plazo de 3 meses.[9]

c) Consultas de clasificación arancelaria

Las personas físicas y jurídicas podrán formular consultas sobre la clasificación arancelaria y el número de identificación comercial de las mercancías objeto de la operación de comercio exterior cuando consideren que se pueden clasificar en más de una fracción arancelaria o en número de identificación comercial distintos.[10]

En este sentido, las resoluciones deberán dictarse en un plazo que no excederá de tres meses, contados a partir del día siguiente a aquél en que se encuentre debidamente integrado el expediente. Se entiende que el expediente se encuentra debidamente integrado cuando la autoridad cuente con la información y documentación que permita la plena identificación de la mercancía, y se hayan llevado a cabo todas las diligencias, tales como la emisión de los dictámenes correspondientes de la autoridad competente, para la emisión de la resolución.[11]

d) Consultas de valoración aduanera

Lo importadores tiene la facilidad de realizar consultas sobre temas relacionados con los métodos de valoración o elementos que permitan determinar el valor de las mercancías, tal es el caso de gastos incrementales o ajustes que no deben ser considerados como cargos adicionales (decrementables), vinculación de las partes, entre otros temas.[12]

En relación con los plazos para resolver las promociones por parte de las autoridades aduaneras, estas deberán dictarse en un plazo mayor de 4 meses, considerándose como negativa ficta, es decir, si transcurrido el plazo mencionado, las autoridades no han resuelto la consulta se tendrá contestado en sentido negativo, o esperar hasta que fije una posición. No obstante, si el contribuyente fue requerido los plazos empiezan a contar a partir de que los haya subsanado.

e) Resoluciones anticipadas en los TLC

Las Resoluciones Anticipadas, también conocidas como Criterios o Dictámenes Anticipados son esquemas seguros que cobran mayor relevancia como fuente de consulta derivado de los compromisos adoptados por nuestro país a través del Acuerdo Sobre Facilitación Comercial de la Organización Mundial de Comercio y los Tratados de Libre Comercio que permiten que los países miembros resuelvan dudas sobre temas de valoración aduanera, determinación de origen y clasificación arancelaria de las mercancías, que estos dos últimos se encuentran incorporados en nuestra legislación aduanera.

Los diferentes tipos de consultas son sumamente recomendables utilizarlas en forma previa antes de realizar la operación o en forma posterior, porque permite brindar certeza jurídica sobre un tema en cuestión. Sin embargo, es importante considerar que las resoluciones de los planteamientos que realicen los particulares a las autoridades aduaneras tendrán vigencia, en tanto no cambien las disposiciones que originaron la consulta.

En resumen, las certificaciones, registros y procedimientos de consultas en materia aduanera mencionados con antelación, reúnen las características del Cumplimiento Cooperativo, en donde se fortalece la relación entre las autoridades aduaneras y los actores del comercio exterior, son un derecho de los contribuyentes que aplican con la finalidad de resolver algún planteamiento con el objeto de cumplir con las obligaciones aduaneras, se otorgan a quienes mantienen un alto nivel de cumplimiento y son considerados de bajo riesgo de incumplimiento, ofrecen algunas facilidades en la imposición de sanciones, por lo que pueden utilizarse de forma preventiva, entre otros beneficios que podrán gozarse.

“En TLC Asociados desarrollamos un equipo multidisciplinario de expertos en auditorías y análisis de riesgos para asesorar, implementar estrategias y dar cumplimiento en operaciones de comercio exterior”.

Ricardo Méndez Castro

División de Consultoría

TLC Asociados SC

ricardo@tlcasociados.com.mx

[1] Cfr. OCDE. La Relación Cooperativa: Un Marco de Referencia de la Relación Cooperativa al Cumplimiento Cooperativo. 2013. https://doi.org/10.1787/9789264207547-es

[2] Cfr. Relación o Cumplimiento Cooperativo Tributario: Su realidad actual en Países Miembros del CIAT de América Latina, Caribe, África y Asia”, Documentos de Trabajo, CIAT, 2015, pág.9

[3] Cfr. Souza Costa, Beatriz, Moreno Molina, José Antonio (coord.). “Desarrollo en Brasil, España y la Unión Europea”. España. Ediciones de la Universidad Castilla de la Mancha. 2021.

[4] Cfr. DOF del 6 de abril de 2017.

[5] Cfr. Artículos 98, 99 y 100 de la Ley Aduanera.

[6] Cfr. http://www.wcoomd.org/-/media/wco/public/es/pdf/topics/facilitation/instruments-and-tools/tools/safe-package/safe-framework.PDF?la=en, abril 2021.

[7] Cfr. Regla 7.1.4 de las Reglas Generales de Comercio Exterior para 2020.

[8] Cfr. Artículo 34 del CFF y la Regla 1.2.8 de las RGCE para 2020.

[9] Cfr. Artículo 34 del CFF y la Regla 1.2.8 de las RGCE para 2020.

[10] Cfr. Artículo 47 de la Ley Aduanera y la Regla 1.2.9 de las RGCE para 2020.

[11] Cfr. Artículo 48, tercer párrafo de la Ley Aduanera.

[12] Cf. Artículo 78-B de la Ley Aduanera.