CFDI DE TRASLADO EN OPERACIONES DE EXPORTACIÓN

Actualmente la normatividad regula diversos procedimientos que son utilizados por los contribuyentes para el traslado de mercancías en territorio nacional, tal es el caso del movimiento de mercancías por el propietario que utiliza sus propios medios de transporte, o bien, por los prestadores de servicios de transportes.

Además las autoridades fiscales han difundido extraoficialmente en el portal del SAT las guías, lineamientos y/o manuales complementarios para llevar a cabo el procedimiento del traslado de mercancías, o en su caso, exentar la obligación, que resultan de poca claridad para el contribuyente por lo que es importante precisar bajo que supuestos deberá cumplirse con la presentación del “CFDI de Traslado” con la finalidad definir el alcance del cumplimiento de las obligaciones por parte de los contribuyentes sobre todo en las operaciones de comercio exterior.

En el presente las disposiciones administrativas, fiscales aduaneras y de comercio exterior para destacar los puntos importantes sobre las operaciones de exportación, por lo que antes de iniciar es importante efectuar las siguientes interrogantes:

• ¿Las empresas IMMEX deben realizar CFDI de Traslados al retornar mercancías al extranjero cuando son transportadas por unidades propias o por autotransportistas contratados?;
• ¿Las empresas IMMEX deben realizar CFDI de Traslados al transferir mercancías extranjeras o nacionales a otras empresas al ser transportadas por unidades propias o por autotransportistas contratados?;
• ¿Los exportadores de mercancías nacionales deben realizar el CFDI de traslado para efectos de llevar a cabo el despacho de exportación cuando son transportadas por unidades propias o por autotransportistas contratados?;
• ¿Quién es el obligado a emitir el CFDI de Traslado el Vendedor o el Comprador de las mercancías?

I. ASPECTOS FISCALES.-

A. Código Fiscal de la Federación

El artículo 29, último párrafo del CFF dispone que: “El Servicio de Administración Tributaria, mediante reglas de carácter general, podrá establecer facilidades administrativas para que los contribuyentes emitan sus comprobantes fiscales digitales por medios propios, a través de proveedores de servicios o con los medios electrónicos que en dichas reglas determine. De igual forma, a través de las citadas reglas podrá establecer las características de los comprobantes que servirán para amparar el transporte de mercancías.”

En particular el CFF otorga atribuciones al SAT para otorgar la posibilidad de regular aspectos relacionados con la documentación electrónica para comprobar el transporte o traslados de mercancías mediante disposiciones generales.

B. Resolución Miscelánea Fiscal para 2018

En particular, la regla 2.7.1.9 de la RMF regula el procedimiento del documento electrónico denominado CFDI que servirá para acompañar el transporte de las mercancías. En este sentido, el citado precepto indica a la letra lo siguiente:

CFDI de Traslado para propietarios

“Para los efectos del artículo 29, último párrafo del CFF, los propietarios de mercancías nacionales que formen parte de sus activos, podrán acreditar únicamente el transporte de dichas mercancías mediante un CFDI o la representación impresa de dicho CFDI expedido por ellos mismos, en el que consignen como valor cero, la clave en el RFC genérica a que se refiere la regla 2.7.1.26., para operaciones con el público en general, y en clase de bienes o mercancías, se especifique el objeto de la transportación de las mercancías.

Datos Mínimos CFDI de Traslado

Los comprobantes impresos a que se refiere el párrafo anterior, deberán cumplir con los siguientes requisitos:

1. Lugar y fecha de expedición.
2. La clave en el RFC de quien lo expide.
3. Número de folio consecutivo y, en su caso, serie de emisión del comprobante.
4. Descripción de la mercancía a transportar.

Datos Adicionales para Mercancías Importadas

Tratándose del transporte de mercancías de importación que correspondan a adquisiciones provenientes de ventas de primera mano, se expedirá un CFDI que adicionalmente contenga los requisitos a que se refiere el artículo 29-A, fracción VIII del CFF.

Obligaciones de Empresas Transportistas

Los contribuyentes dedicados al servicio de autotransporte terrestre de carga, deberán expedir el CFDI que ampare la prestación de este tipo de servicio, mismo que deberá contener los requisitos establecidos en el artículo 29-A del CFF, o bien, podrán expedir un comprobante impreso con los requisitos a que se refiere la presente regla, independientemente de los requisitos que al efecto establezca la Secretaría de Comunicaciones y Transportes mediante su página de Internet para la denominada carta de porte a que se refiere el artículo 74 del Reglamento de Autotransporte Federal y Servicios Auxiliares.

Documentos anexos.

Lo dispuesto en el párrafo anterior, no releva al transportista de la obligación de acompañar las mercancías que transporten con la documentación que acredite su legal tenencia, según se trate de mercancías de procedencia extranjera o nacional, así como de la obligación de expedir al adquirente del servicio de transporte, el CFDI que le permita la deducción de la erogación y el acreditamiento de las contribuciones generadas por la erogación efectuada.

Para mayor abundamiento, es importante analizar cada párrafo que integra esta disposición jurídica con la finalidad de visualizar el alcance del cumplimiento de las obligaciones por parte de los contribuyentes, por lo que corresponde al primer párrafo, en principio se hace notar que la responsabilidad se encuentra dirigida a quienes se encuentren dentro de los supuestos que se indican:

1. Los Propietarios. El artículo 772 del Código Civil Federal establece que son bienes de propiedad de los particulares todas las cosas cuyo dominio les pertenece legalmente, y de las que no puede aprovecharse ninguno sin consentimiento del dueño o autorización de la ley.

2. Mercancías Nacionales. El CFF se encuentra vinculado directamente con la Ley Aduanera al señalar que será aplicado supletoriamente a falta de norma expresa. El concepto de “Mercancías”, de manera similar al artículo 2, fracción III de la Ley Aduanera, el artículo 92, párrafo sexto del CFF dispone que “se consideran mercancías los productos, artículos y cualesquier otros bienes, aun cuando las leyes los consideren inalienables o irreductibles a propiedad particular.”

Por cuanto al estatus legal de las mercancías, las disposiciones hacen referencias a un concepto de mercancías en forma general, y se distinguen aquellas que son extranjeras, nacionales o nacionalizadas. En este sentido, las nacionales son aquellas mercancías originarias o producidas en territorio nacional.

3. Parte de los activos. El significado de la “Activo” en la materia de contabilidad representa todos los bienes y derechos que son propiedad de la empresa, por lo que se refiere, a las mercancías no hayan sido enajenadas.

Es evidente que solamente aquellos contribuyentes que reúnan los elementos mencionados, tendrán de forma optativa que comprobar el transporte o traslado de mercancías nacionales mediante el CFDI o la representación impresa de dicho CFDI. Aun cuando no menciona de forma expresa que se trate de un CFDI de tipo traslado, se refiere a un comprobante fiscal en el que será declarado valor cero, la clave del RFC genérico, y en clase de bienes o mercancías se detalle el objeto de la transportación de las mercancías.

Ahora bien, el segundo párrafo indica que cuando se cumplan con todos los elementos descritos con antelación, la representación impresa del CFDI deberá contemplar los datos señalados (fracciones I a la IV), por lo que es importante determinar primeramente si se tiene la obligación emitir el documento electrónico.

Asimismo, en el tercer párrafo dispone que en el movimiento o traslado de mercancías de importación que correspondan a las adquisiciones de ventas de primera mano, al momento de expedir el CFDI deberá consignarse en forma adicional el número y fecha del documento aduanero, o bien, en las importaciones efectuadas a favor de un tercero, el número y fecha del documento aduanero, los conceptos y montos pagados por el contribuyente directamente al proveedor extranjero y los importes de las contribuciones pagadas con motivo de la importación.

Por otro lado, en el cuarto párrafo refiere al porteador de mercancías que se presta a terceros en caminos de jurisdicción federal dos opciones; Primero, se observa que los transportistas de mercancías tienen la obligación de generar un CFDI por la prestación del servicio de transporte (flete); Segundo, tienen la opción de emitir un CFDI de traslado que cumpla los requisitos mencionados. Cabe señalar, que esta obligación es distinta de las que establece la SCT para la “Carta de Porte”.

Así, en el último párrafo se establece una obligación para el porteador de contar con la documentación correspondiente para acreditar la tenencia de la mercancía nacionales o extranjera durante su circulación en territorio nacional, además de emitir el CFDI por la prestación del servicio a los particulares.

C. Circular de la SCT

En relación con la utilización de la “Carta de Porte”, el 15 de diciembre de 2015 fue publicado en el DOF por parte de la Secretaría de Comunicaciones y Transporte la “Circular por la que se aprueban los modelos de Carta de Porte-Traslado o Comprobante para Amparar el Transporte de Mercancías pre-impresa y Carta de Porte o Comprobante para Amparar el Transporte de Mercancías Digital por Internet (CFDI) que autoriza el servicio de autotransporte federal de carga en los caminos y puentes de jurisdicción federal, así como indicaciones generales, formato e instructivo de requisitos y condiciones de transporte y anexos.”

A través de este comunicado que se dieron a conocer los formatos modelos e instructivos de llenados de dos tipos de “Carta de Porte” siendo las siguientes:

1. Carta de Porte-Traslado o Comprobante para Amparar el Transporte de Mercancías preimpresa.
2. Carta de Porte o Comprobante para Amparar el Transporte de Mercancías Digital por Internet (CFDI).

En particular, el punto cuarto establece que: “En el transporte privado de carga, cuando las mercancías nacionales formen parte de sus activos y sin que por ello se genere un cobro y utilicen los caminos y puentes de jurisdicción federal, podrán acreditar el transporte de dichas mercancías portando el Comprobante Fiscal Digital por Internet (CFDI) o con un comprobante impreso expedido por ellos, de acuerdo a la regla fiscal número 2.7.1.9., de la Resolución Miscelánea Fiscal vigente, y al artículo 2o., fracción XIV de la Ley de Caminos, Puentes y Autotransporte Federal, en el que consignen un valor cero y la clave genérica en el Registro Federal de Contribuyentes (RFC) a que se refiere la regla 2.7.1.25, de la Resolución Miscelánea Fiscal vigente, para operaciones con el público.”

En este precepto, es posible observar que en el supuesto mencionado es permitido amparar el movimiento o traslado de las mercancías con un CFDI o CFDI de traslado. No obstante, es importante mencionar que en base a la fecha de publicación de los formatos referidos son para una versión distinta a la CFDI 3.3 vigente, por lo que falta una nueva publicación de la Circular de la SCT.

II. ASPECTOS ADUANEROS.-

Por otro lado, el artículo 146 de la Ley Aduanera establece que: “La tenencia, transporte o manejo de mercancías de procedencia extranjera, a excepción de las de uso personal, deberá ampararse en todo tiempo, con cualquiera de los siguientes documentos:

1. Documentación aduanera que acredite su legal importación, o bien, los documentos electrónicos o digitales, que de acuerdo a las disposiciones legales aplicables y las reglas que al efecto emita el Servicio de Administración Tributaria, acrediten su legal tenencia, transporte o manejo.

Tratándose de la enajenación de vehículos importados en definitiva, el importador deberá entregar el pedimento de importación al adquirente. En enajenaciones posteriores, el adquirente deberá exigir dicho pedimento y conservarlo para acreditar la legal estancia del vehículo en el país.

2. Nota de venta expedida por autoridad fiscal federal o institución autorizada por ésta, o la documentación que acredite la entrega de las mercancías por parte de la Secretaría.

3.Factura expedida por empresario establecido e inscrito en el registro federal de contribuyentes, o en su caso, el comprobante fiscal digital, los que deberán reunir los requisitos que señale el Código Fiscal de la Federación.

Las empresas porteadoras legalmente autorizadas, cuando transporten las mercancías de procedencia extranjera fuera de la franja o región fronteriza, podrán comprobar la legal tenencia de las mismas con la carta de porte y los documentos que establezca mediante reglas la Secretaría.”

Este precepto es de suma transcendencia para efectos aduaneros, porque establece que los documentos idóneos para amparar la legal estancia, tenencia y traslado los bienes que se introducen a territorio nacional provenientes del exterior, exceptuando tácitamente a las mercancías que se encuentran dentro del territorio nacional, son los documentos aduaneros utilizados en la operación de importación, así como aquella documentación comprobatoria de una actividad onerosa o de título gratuito, entre los que destacan, el pedimento aduanal, aviso de consolidado, comprobante fiscal, nota de venta, entre otros documentos.

En el último párrafo de este dispositivo señala que las empresas transportistas que trasladen mercancías extranjeras fuera de las zonas de fronterizas, tendrán la opción de comprobar la tenencia de los bienes principalmente con la “Carta Porte” y otros documentos que se establezcan mediante disposiciones generales que emita la Secretaría de Hacienda y Crédito Público. En este precepto es dable interpretar que no existe la obligación de contar con el documento de la Carta Porte cuando se trasladen las mercancías dentro de la franja o región fronteriza.

En esencia este dispositivo jurídico no ha tenido modificaciones trascendentales desde el año 2013, y es factible presumir en relación con la “Carta de Porte” que únicamente regula aquellas mercancías que provengan del extranjero en operaciones de importación siendo transportadas por una empresa transportista que ofrezca el servicio de flete contratado por una empresa, por lo que no establece expresamente la obligación por ejemplo a las empresas IMMEX o empresas exportadoras que mueven mercancías bajo un contrato en consignación.

III. OPERACIONES DE EXPORTACIÓN Y TRANSFERENCIAS.-

En particular el artículo 59 del Código Fiscal de la Federación indica que para acreditar las operaciones de exportación no es suficiente con tener el pedimento de exportación como prueba del desaduanamiento, sino que además deberá contar con otro tipo de documentación, entre los que destaca la información y medios de prueba relacionada con el traslado de las mercancías de acuerdo con lo siguiente:

“Artículo 59. Para la comprobación de los ingresos, del valor de los actos, actividades o activos por los que se deban pagar contribuciones, así como de la actualización de las hipótesis para la aplicación de las tasas establecidas en las disposiciones fiscales, las autoridades fiscales presumirán, salvo prueba en contrario: […]

IX. Que los bienes que el contribuyente declare haber exportado fueron enajenados en territorio nacional y no fueron exportados, cuando éste no exhiba, a requerimiento de las autoridades fiscales, la documentación o la información que acredite cualquiera de los supuestos siguientes:

a) La existencia material de la operación de adquisición del bien de que se trate o, en su caso, de la materia prima y de la capacidad instalada para fabricar o transformar el bien que el contribuyente declare haber exportado.

b) Los medios de los que el contribuyente se valió para almacenar el bien que declare haber exportado o la justificación de las causas por las que tal almacenaje no fue necesario.

c) Los medios de los que el contribuyente se valió para transportar el bien a territorio extranjero. En caso de que el contribuyente no lo haya transportado, deberá demostrar las condiciones de la entrega material del mismo y la identidad de la persona a quien se lo haya entregado.

La presunción a que se refiere esta fracción operará aún cuando el contribuyente cuente con el pedimento de exportación que documente el despacho del bien.”

Por otro lado, la Regla 4.3.4 de las Reglas Generales de Comercio Exterior para 2018 indica que el traslado de mercancías importadas a través de programas de diferimiento de aranceles deben ser acompañadas durante su transportación con el formato del “Aviso de Traslado” o cualquier otro documento aduanero, incluyendo el CFDI de Traslado (2.7.1.9 RMF) tal como se indica a continuación:

Traslado de empresas con Programa IMMEX a submanufactureros

“4.3.4. Para los efectos de lo dispuesto en el artículo 112, último párrafo, de la Ley y 197 del Reglamento, 8 y 21 del Decreto IMMEX, las empresas con Programa IMMEX que se encuentren ubicadas en la región o franja fronteriza del país, podrán realizar el traslado de mercancías a otras empresas con Programa IMMEX o bien, a otros locales, bodegas o plantas de la misma empresa, siempre que en ambos casos los domicilios de las empresas se encuentren registrados en su programa y ubicados en el resto del territorio nacional, conforme al siguiente procedimiento: […]

Los materiales, la maquinaria y equipo podrán permanecer en las instalaciones de la empresa que preste el servicio, por un plazo de 6 meses, prorrogables por un plazo igual, siempre que la empresa con Programa IMMEX notifique a la ADACE en la que entregó el aviso, el motivo de la prórroga. El traslado de la mercancía deberá ampararse con el “Aviso de traslado de mercancías de empresas con Programa IMMEX, RFE u Operador Económico Autorizado” o con cualquiera de los documentos establecidos en los artículos 146 de la Ley y 106, fracción II, inciso d), del CFF, así como en la regla 2.7.1.9 de la RMF.”

Asimismo, la regla 4.3.19 de las Reglas Generales de Comercio Exterior para 2018 dispone que en las transferencias virtuales de mercancías entre empresas IMMEX y demás empresas autorizadas por Secretaría de Economía, es necesario contar con documentación e información que soporte el traslado de las mercancías en territorio nacional conforme a lo siguiente:

Procedimiento para la transferencia de mercancías temporales

4.3.19. Para los efectos de los artículos 112, primer párrafo, de la Ley, 166 del Reglamento y 8 del Decreto IMMEX, las empresas con Programa IMMEX que transfieran las mercancías importadas temporalmente a otras empresas con Programa IMMEX, a empresas de la industria automotriz terminal o manufacturera de vehículos de autotransporte, o a personas que cuenten con la autorización para destinar mercancías al recinto fiscalizado estratégico, estarán a lo siguiente: […]

II. La autoridad aduanera en el ejercicio de sus facultades de comprobación considerará válidas las transferencias realizadas por empresas con Programa IMMEX, siempre que hubieren cumplido con lo establecido en la fracción I de la presente regla, además de lo siguiente:

a) Las transferencias se encuentren incluidas en el control de inventarios a que se refieren los Apartados I y II del Anexo 24, según el caso.

b) Cuenten con los elementos que comprueben:

1. La operación de transferencia, para lo cual se deberá exhibir la factura que reúna los requisitos que señale el CFF o nota de remisión de la mercancía objeto de transferencia.

2. El traslado físico de las mercancías. Para ello podrán exhibirse entre otros, los pagos del medio de transporte utilizado, gastos en que se incurrió por el traslado, documentos de traslado, registros o controles de salida física de la mercancía del almacén de la empresa que transfiere o de sus submaquiladores o el documento en el que conste la entrega de las mercancías al destinatario.

3. El proceso de elaboración, transformación o reparación, efectuado antes de la transferencia, en su caso.

En resumen, las autoridades fiscales aduaneras deben brindar mayor certeza y claridad en las disposiciones jurídicas antes descritas sobre las operaciones de comercio exterior, debido que los lineamientos, guías, y/o manuales indican que el CFDI de traslado debe utilizarse en forma obligatoria desde el punto de vista fiscal bajo ciertas condiciones, sin embargo, en algunos supuestos es opcional su utilización en las exportaciones definitivas con clave de pedimento “A1”, cuando las mercancías se trasladan para exportación con una factura comercial por ser a título gratuito o estar bajo un contrato en consignación, en las operaciones virtuales con clave de pedimento “V1” con entregas dentro de territorio nacional, con el objetivo dar cabal cumplimiento a las obligaciones fiscales aduaneras y evitar cualquier sanción administrativa o desconocimiento de las operaciones por parte de las autoridades aduaneras.

Mtro. Ricardo Méndez Castro

 ricardo@www.tlcasociados.com.mx

División de Consultoría

TLC ASOCIADOS, SC.

Dirección Académica

TRADE & LAW COLLEGE